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上市公司 2023 年年报审计情况分析求教

原文发表于《中国注册管帐师》2024年第8期（总第303期）

转载自：中国注册管帐师协会网站 季丰的管帐师驿站

纲目：自 2011 年以来，中注协根据《上市公司年报审计监监职责规程》要求，在年报审计时代密切追踪上市公司年报审计情况和审计机构变更情况，编发分析求教。本文以上市公司 2023 年年报审计快报和管帐师事务所业务变更报备信息为基础，对上市公司 2023 年度财务报表审计、里面限度审计以及审计商场情况进行了分析，重心关怀上市公司年报关键审计事项、公司持续接洽能力、审计求教观念类型等。

自 2011 年以来，中注协根据《上市公司年报审计监监职责规程》要求，在年报审计时代密切追踪上市公司年报审计情况和审计机构变更情况，编发分析求教。2024 年 4 月，国务院印发《对于加强监管防护风险推动本钱商场高质地发展的几许观念》，要求加强信息泄露和公司措置监管 ；构建本钱商场防假打假抽象惩防体系，严肃整治财务作秀、资金占用等重心领域罪犯违法行径 ；督促上市公司完善内控体系。咱们以上市公司 2023 年年报审计情况快报和管帐师事务所业务变更报备信息为基础，对上市公司 2023 年度财务报表审计、里面限度审计以及审计商场情况进行分析，重心关怀上市公司年报关键审计事项、公司持续接洽能力、审计求教观念类型等，形成本求教。需要说明的是，上市公司年报泄露截止日为每年 4 月 30 日，按照以往旧例，个别上市公司在截止日后泄露年报。为保证数据的时效性，本求教以年报截止日为基准。放置 2024 年 4 月 30 日，上海、深圳、北京等三家证券商业所共有上市公司 5，361 家，较 2023 年同期净增 185家，增幅为 3.57%。其中，5，354 家上市公司于 2024 年 4月 30 日前泄露了经审计的 2023 年年报，有 7 家上市公司尚未泄露经审计的 2023 年年报。2023 年度，共有 58 家管帐师事务所为 5，354 家上市公司出具了 2023 年度财务报表审计求教。57 家管帐师事务所为 3，804 家上市公司出具了2023 年度里面限度审计求教。

一、财务报表审计情况分析

（一）数据分析

1. 财务报表审计观念类型情况。5，354 份财务报表审计求教中，无保属观念 5，240 份（含带强调事项段的无保属观念 50 份，带持续接洽事项段的无保属观念 45 份，既有持续接洽事项段又有强调事项段的无保属观念 13 份），保属观念 85 份，无法表暗示见 29 份。非无保属观念（指保属观念、无法表暗示见、抵赖观念）114 份，占比2.13%，2022 年 为 2.53%，2021 年 为 3.10%。2019—2023 年度审计观念类型踱步详见表 1。

表1 2019—2023年度审计观念类型踱步 （单元 ：份）

2. 非无保属观念触及上市公司板块和行业分类。管帐师事务所出具非无保属观念，标明上市公司财务报表存在紧要错报，或事务所因审计范围受限，无法获取充分适合的审计字据，是上市公司财务报表存在紧要风险的信号。

从上市公司所属的上市板块看，114 家被出具非无保属观念审计求教的上市公司在总计上市板块均有踱步，不同上市板块非无保属观念情况详见表 2 和图 1。如表 2 所示，北交所和科创板上市公司非无保属观念比例较低，永别为 1.21% 和 0.18% ；主板上市公司非无保属观念比例较高，为 2.63%，高于通盘上市公司非无保属观念比例（2.13%）。

从上市公司所属的证监会新行业分类来看，114 家被出具非无保属观念的上市公司踱步于 13 个行业，仅 6 个行业莫得上市公司被出具非无保属观念。6 个行业永别是电力、热力、燃气及水出产和供应业 ；交通输送、仓储和邮政业 ；农、林、牧、渔业 ；卫生和社会职责 ；住宿和餐饮业 ；住户劳动、修理和其他管行状。从数目上看，制造业，信息传输、软件和信息手艺管行状 2 个行业被出具非无保属观念的上市公司门户较多，永别为 62 家和 18 家。从所占比例上看，训诫、抽象、建筑业等 3 个行业被出具非无保属观念的上市公司占比居前 3位，永别为 25.00%、15.38%、5.50%。制造业由于上市公司数目最多，被出具非无保属观念的比例并不高，且低于通盘上市公司的平均水平。具体情况见表 3 和图 2。

表3 各行业非无保属观念情况 （单元 ：份）

3. 审计求教中触及持续接洽问题的情况。持续接洽假设是管帐基本假设之一，是指被审计单元在编制财务报表时，假设其接洽行为在可料念念的翌日会连续下去，不拟也无须隔绝接洽或收歇算帐，不错在正常的接洽过程中变现财富、璧还债务。2020 年以来，受表里部环境影响，部分行业及上市公司面对较大接洽风险，其持续接洽问题受到社会各界的平常关怀。在实务中，若公司存在多数损失或持续损失、大额债务过时、流动性不及、资不抵债、主营业务萎缩或接洽重组等情景，则宽泛标明持续接洽能力存在紧要不笃定性。根据《中国注册管帐师审计准则第 1324 号——持续接洽》，若是上市公司期骗持续接洽假设是适合的，但存在紧要不笃定性，且财务报表对紧要不笃定性已作出充分泄露，注册管帐师应当发表无保属观念，并在审计求教中增多以“与持续接洽关联的紧要不笃定性”为标题的单独部分。该事项并不影响发表的审计观念。经统计，共有 84 份包含“与持续接洽关联的紧要不笃定性”事项段，如表 4 所示。非无保属观念审计求教中，有 21 份求教审计观念的形成基础部分包括持续接洽能力存在紧要不笃定性，其中保属观念 7 份，无法表暗示见 14 份。84 家被审计上市公司触及“持续接洽能力存在紧要不笃定性”问题，占通盘上市公司的 1.57%，占非圭臬观念的 40.19%。84 家上市公司在各行业的踱步情况如表 5 和图 3 所示。其中，占比较高的行业有训诫，抽象，农、林、牧、渔业，房地产业，以及批发和零卖业，占比永别为 16.67%、7.69%、6.00% 和 5.88%。

4. 审计求教中关键审计事项情况。关键审计事项是指注册管帐师根据职业判断觉得对本期财务报表审计最为病笃的事项。对于适用《中国注册管帐师审计准则第 1504 号——在审计求教中一样关键审计事项》的被审计单元，注册管帐师应当在审计求教中单设一部分，以“关键审计事项”为标题，并在该部分使用适合的子标题逐项描画关键审计事项。对关键审计事项的描画在于提供一种简明、客不雅的证明，以使报表使用者好像了解为何该事项是对审计最为病笃的事项之一，以及这些事项是如安在审计中加以搪塞的。

2023 年度，除 30 份审计求教未泄露关键审计事项外，5，324 家上市公司的审计求教中泄露了 10，410 个关键审计事项，平均每家上市公司泄露 1.96 个，与 2022 年的 1.97 个接近持平。在对 5，324 份审计求教触及的关键审计事项进行分析时发现，收入阐明、财富减值在关键审计事项中数目最多。其中，4，782 份求教触及收入阐明问题，占比为 89.82% ；2，041份求教触及财富减值问题，占比为 40.54%。泄露关键审计事项的上市公司情况见表 6。

从行业踱步看，上市公司泄露关键审计事项数目较多的行业有 5 个，永别为制造业，信息传输、软件和信息手艺管行状，批发和零卖业，金融业，电力、热力、燃气及水出产和供应业，平均的关键审计事项数目永别为 1.92、1.97、2.06、2.44、1.83。

5. 保属观念触及事项相关情况。85 份保属观念审计求教中，“形成保属观念的基础”部分共触及 157 个事项，平均每份求教 1.85 个。详见表 7。

表7 导致发表保属观念的事项分类统计表 （单元 ：个）

6. 无法表暗示见触及事项相关情况。29 份无法表暗示见审计求教中，“形成无法表暗示见的基础”部分共触及 84 个事项，平均每份求教 2.90 个。详见表 8。

表8 导致发表无法表暗示见的事项分类统计表 （单元 ：个）

7. 保属观念和无法表暗示见触及事项行业踱步相关情况。从保属观念和无法表暗示见的形成基础触及事项在各行业的踱步来看，制造业上市公司数目均为最多，其次是信息传输、软件和信息手艺管行状，与被出具非无保属观念上市公司的行业踱步保持一致。详见表 9、表 10。

表9 保属观念触及事项数目前三的行业情况

表 10 无法表暗示见触及事项数目前三的行业情况

（二）分析论断

1. 非无保属观念审计求教数目和比例持续下落。监管的严格性和信息泄露的准确性是救助商场健康和保护投资者利益的关键。如图 4走漏，2013 年以来的上市公司年报审计情况分析求教发现，非无保属观念数目及比例自2019 年以来逐年下落。

2. 上市公司事迹损失、流动性不及和债务过时是导致持续接洽能力存在紧要不笃定性的主要原因。2023 年度，84 家上市公司审计求教中含有持续接洽关联内容。经统计，共触及211 个持续接洽关联事项，典型发达包括存在事迹损失、流动性不及、债务过时和进入收歇重整方法等，种种事项出现数目详见表 11。

3. 上市公司关键审计事项数目较为踏实，触及领域逐渐鸠合。从关键审计事项的数目看，2019—2023 年度，永别有 3，765 家、4，265 家、4，765 家、5，131 家、5，324 家上市公司泄露了 7，648 个、8，152 个、9，409个、10，065 个、10，410 个关键审计事项，平均关键审计事项数目永别为 2.03 个、1.91 个、1.97 个、1.96 个、1.96 个。

从关键审计事项具体内容看，触及领域出现逐渐鸠合的趋势，收入阐明、应收款项、商誉和存货等高风险审计领域仍是关键审计事项最为鸠合的领域，2019—2023 间各年度，4 个重心领域关键审计事项数目永别为 5，762 个、6，531 个、7，747个、8，402 个、8，802 个，共计占比均超过 70%，况兼呈逐年上升的趋势，2023 年度比例达到 85%。详见表 12。

表 12 关键审计事项主要踱步领域（单元 ：个）快播伦理影院

4. 形成保属观念的基础主要为财富减值、商业事项的合感性、监管机构立案看望和或有事项等。85 份保属观念审计求教中，形成保属观念的基础主要为财富减值、商业事项的合感性、监管机构或监察机关立案看望、或有事项等方面未能获取充分适合的审计字据。

触及财富减值的保属观念审计求教有 49 份。举例，某公司导致保属观念的形成基础之一为 ：“如财务报表附注六、清除财务报表花样留意 3、应收账款所述，放置 2023 年 12 月31 日，公司单项金额紧要并单项计提坏账准备的应收账款120，782，707.25 元，坏 账 准 备 余 额 100，854，983.36 元 ；按 账龄组共计提预期信用损失的应收账款 464，012，565.60 元，坏账准备余额 189，579，018.29 元 ；2023 年度核销应收账款余额191，846，734.18 元。公司对上述应收款项根据各单元信用情况永别按照单项预估可回收性和 13.75%（账龄 1 年及以内）、28.20%（账龄 1 至 2 年）、82.56%（账龄 2 至 3 年）100.00%（3 年以上）计提预期信用损失。公司未对单项应收债权计提信用减值事项提供充分、适合的依据，亦未提供预期信用损失察提比例的依据，咱们无法评估其计提信用减值的合感性和准确性，亦莫得获取上述应收款项可回收的充分字据。”（注 ：援用的审计求教中触及的上市公司及关联明锐信息已作手艺性删除，下同）再如，某公司导致保属观念的形成基础之一为 ：“固定财富账面价值的准确性放置 2023 年 12 月 31 日，公司全资子公司领有的 A 房产账面原值 9，891.85 万元，累计折旧607.26 万元，本期计提减值 2，886.64 万元，账面价值 6，397.95万元。该等房产于 2015 年运转购置，购置成本 2，072.85 万元，后续改扩建及装修等累计支拨 7，819.00 万元，计入房屋及建筑物价值，并斡旋按 45 年计提折旧。咱们实施了现场监盘、搜检关联凭证、访谈等审计方法，但未能获取 A 房产花样后续支拨的充分字据，无法判断账面原值的准确性，亦无法判断折旧计提与减值准备计提的合感性，以及对公司财务报表的影响”。

触及商业事项的合感性的保属观念审计求教有 28 份。举例，某公司导致保属观念的形成基础之一为 ：“2023 年 12 月 31 日，A 公司清除财富欠债表的其他非流动财富余额中包括其全资子公司向 B 公司支付的地皮使用权及房屋总计权转让款 1 亿元。截止求教日，A 公司子公司已办妥部分产权过户手续。B 公司经管层已就上述商业的必要性提供了证明和关联佐证，关联词咱们仍无法就上述商业的必要性获取充分、适合的审计字据”。

触及监管机构或监察机关立案看望的保属观念审计求教有 13 份。举例，某公司导致保属观念的形成基础之一为 ：“A 公司涉嫌信息泄露罪犯违法被立案看望。A 公司于 2023 年12 月 27 日收到中国证券监督经管委员会（以下简称“中国证监会”）下发的《立案见告书》（编号 ：证监立案字 XXX 号）。因涉嫌信息泄露罪犯违法，根据《中华东说念主民共和国证券法》《中华东说念主民共和国行政处罚法》等法律法则，2023 年 12 月 12 日，中国证监会决定对公司立案。由于现在立案看望正在进行中，咱们无法阐明该事项对财务报表的影响”。

5. 形成无法表暗示见的基础主要为财富减值、监管机构立案看望、持续接洽和资金占用等。29 份无法表暗示见审计求教中，形成无法表暗示见的基础主要为财富减值、监管机构或监察机关立案看望、持续接洽和资金占用等未能获取充分适合的审计字据。

触及财富减值的无法表暗示见审计求教有11 份。举例，某公司形成无法表暗示见的形成基础之一为 ：“2023 年，公司加盟中心接洽坚苦、巨额闭店，昔时关闭 203 家 ；自 2024年头至审计求教报出日止，净减少 64 家，历史期加盟费和权利金回款周期逐年延伸。联接持续接洽紧要不笃定性，导致咱们无法就无形财富 A 品牌特准接洽权和关联商标许可权、商誉关联财富组的减值测试评估假设前提、方法及所依据的基础预测数据的合感性作念出评价。因此咱们无法获取充分、适合的审计字据以判断经管层对于无形财富 A 品牌特准接洽权和关联商标许可权、商誉关联财富组以持续接洽假设的基础上进行减值测试是否适合”。

触及监管机构或监察机关立案看望的无法表暗示见审计求教有 11 份。举例，某公司形成无法表暗示见的形成基础之一为 ：“贵公司于 2023 年 8 月 30 日收到中国证券监督经管委员会（以下简称“中国证监会”）《立案见告书》（编号 ：证监立案字 XXX 号），因公司涉嫌信息泄露罪犯违法，根据《中华东说念主民共和国证券法》《中华东说念主民共和国行政处罚法》等法律法则，中国证监会决定对公司立案。因公司涉嫌信息泄露违法，根据《中华东说念主民共和国证券法》的相关端正中国证监会决定对公司立案看望。甩抄本求教批准报出日止，由于立案看望尚未有最终论断，咱们无法判断立案看望收尾对公司财务报表的影响程 度 ”。

触及持续接洽的无法表暗示见审计求教有 15 份。举例，某公司形成无法表暗示见的形成基础之一为 ：“持续接洽放置2023 年 12 月 31 日，公司银行借钱 169，865.17 万元，其中过时银行借钱 152，276.96 万元 ；货币资金余额 4，906.50 万元，其中冻结金额 3，794.16 万元，剩余可解放主管的现款及现款等价物共 1，112 万元 ；仍是估量 4 年损失，巨额债务过时无法偿还，并触及多告状讼，导致公司多个银行账户被冻结、房产被查封，部分子公司股权被冻结。债权东说念主以公司不行璧还到期债务且赫然贫苦璧还能力，但具有重整价值为由，于 2024 年1 月 29 日向法院恳求对公司进行重整，同期恳求启动预重整方法。2024 年 4 月 28 日，法院就上述预重整事项发布选任临时经管东说念主公告，公司重整能否到手及后续进展存在紧要不笃定性。前述事项标明存在可能导致对公司持续接洽能力产生紧要疑虑的紧要不笃定性。公司经管层接洽领受措施改善公司的接洽情景和财务情景，但公司的持续接洽能力仍存在紧要的不笃定性。咱们无法获取与评估持续接洽能力关联的充分、适合的审计字据，以判断公司在持续接洽假设基础上编制的财务报表是 否 恰 当 ”。

6. 中注协年报审计约谈效果赫然。自上市公司 2023 年年报审计职责开展以来，中注协剖释自律监管作用，严实监控上市公司年报审计质地，通过依期发布预警请示信息、追踪监测、实时约谈、全面分析等花样，指挥管帐师事务所切实剖释执业监督作用。2023 年年报审计时代，中注协合股财政部相关司局和证监会相关部门，对新备案初次联络上市公司年报审计业务的 8 家管帐师事务所开展了合股约谈。同期，中注协针对临连年报泄露日联络的上市公司、可能触发股票退市条款的上市公司、持续接洽能力存在紧要不笃定性的上市公司、频频变更管帐师事务所的上市公司、触及大额商誉减值的上市公司和触及收入阐明审计的上市公司等六个主题开展约谈，累计约谈 18 家管帐师事务所，触及 32 家上市公司。

从被约谈管帐师事务所触及的 32 家上市公司来看，除 1 家上市公司于今尚未泄露年报外，有 5 家上市公司被出具保属观念，7 家上市公司被出具无法表暗示见，19 家上市公司被出具圭臬无保属观念。约谈触及上市公司被出具非圭臬观念的比例为 37.50%，远高于通盘上市公司被出具非圭臬观念的比例 2.13%，一定进程上标明，关联管帐师事务所的风险顽强得到增强，审计质地进一步提高。

7. 管帐师事务所切实剖释中介机构执业监督作用。2024 年 4 月，国务院印发《对于加强监管防护风险推动本钱商场高质地发展的几许观念》，证监会配套发布《对于严格执行退市轨制的观念》，沪深北三大商业所同步更正退市规则，并于 2024 年 4 月 30 日公布实行，进一步严格强制退市圭臬。

放置2024年5月1日，A股已有24家公司锁定退市，其中9家公司已完成退市。从退市原因来看，15 家为触及商业类主见，其余 9 家均为触及财务类退市主见而退市。从触及财务类退市主见的公司来看，5 家公司因被出具无法表暗示见审计求教而退市，占比为 55.56%。此外，从年报审计收尾看，年报发布后新增稀奇处理或风险警示的上市公司为74 家。

上述情况标明，从严监管、从严国法的监管压力仍是有用传导至管帐师事务所，增强了从业东说念主员对关联上市公司的风险领域及审计失败后果的相识，审计观念作用进一步突显，关联管帐师事务所愈加关怀上市公司财务真确性、回避财务类退市情形等关联事项，风险顽强权臣提高，执业较为严慎。

（三）存在的主要问题

1. 上市公司信息泄露质地仍有待提高。从5，354 家上市公司财务报表审计求教观念类型来看，5，240 家被出具了无保属观念（其中 95家被出具带强调事项段或带持续接洽事项段的无保属观念），85 家被出具了保属观念，29 家被出具了无法表暗示见。与 2022 年年报审计非无保属观念的 131 家（占比 2.53%）比较，2023 年年报非无保属观念的数目和比例略有下落（占比 2.13%）。从年报审计收尾来看，放置 2024 年 5 月1 日，A 股已有 74 家上市公司因年报财务主见未达标或公司内控纰谬等，被实施风险警示（含 *ST 或 ST），较 2022 年（57 家）增多 29.82%。

从出具非无保属观念的原因来看，主要为上市公司应收账款合感性及计价准确性存疑、监管机构立案看望、商业事项的合感性、持续接洽能力存在紧要不笃定性、未决诉讼等。

2. 部分担帐师事务所的审计质地有待提高。在审阅并分析审计求教时，咱们发现仍存在以强调事项段代替持续接洽事项段的情形。如某公司的审计求教“强调事项”段标题下描画如下内容 ：“1．2024 年 4 月，公司收到中国证券监督经管委员会下发的《立案见告书》。因涉嫌信息泄露罪犯违法，根据关联法律法则，2024 年 4 月，中国证券监督经管委员会决定对公司立案。截止本审计求教出具日，公司未收到中国证券监督经管委员会就上述立案看望事项的论断性观念或决定。咱们无法判断中国证券监督经管委员会立案看望的收尾颠倒对公司财务报表可能产生的影响。2．咱们提醒财务报表使用者关怀，公司 2023 年度发生损失 55，743.98 万元，放置 2023 年 12 月31 日货币资金余额 2，858.93 万元，其中受限资金 232.98 万元，已过时未偿付的金融借钱为 39，985.13 万元。以上情况标明公司持续接洽能力存在紧要不笃定性，为保证公司已刚毅协议的履行，公司仍按持续接洽的要求编制管帐报表。该事项不影响已发表的审计观念”。

《中国注册管帐师审计准则第 1324 号——持续接洽》端正，若是期骗持续接洽假设是适合的，但存在紧要不笃定性，且财务报表对紧要不笃定性已作出充分泄露，注册管帐师应当发表无保属观念，并在审计求教中增多以“与持续接洽关联的紧要不笃定性”为标题的单独部分，而不所以强调事项的花样，提醒财务报表使用者关怀。

前述关联情形中的关联泄露花样不相宜审计准则的关联端正，关联怀册管帐师未能全面准确领略审计准则的上述端正，可能使报表使用者诬陷，或不予关怀上市公司持续接洽存在紧要不笃定性或其他财务报表关联的信息。

二、里面限度审计求教分析

（一）数据分析

57 家管帐师事务所为上海、深圳、北京等三家证券商业所的 3，804 家上市公司出具了 2023 年度里面限度审计求教。其中，主板3，168家，科创板528家，创业板98家，北交所10 家。出具观念情况相关数据分析如下 ：

1. 里面限度审计求教观念类型相关情况。若是觉得里面限度存在一项或多项紧要纰谬，除非审计范围受到限定，注册管帐师会对里面限度发表抵赖观念，同期笃定该观念对财务报表审计观念的影响。若是审计范围受到限定，注册管帐师应当撤销业务商定或出具无法表暗示见的里面限度审计求教。从里面限度审计求教观念类型看，3，748 家被出具了无保属观念审计求教（其中 73 家被出具带强调事项段的无保属观念），47 家被出具了抵赖观念审计求教，9 家被出具了无法表暗示见审计求教，非无保属观念占比约为 1.47%。近五年里面限度审计求教观念类型如表 13 和图 5所示。

2. 非无保留里面限度审计观念触及上市公司板块和行业分类。从证券商业所上市板块看，主板出具里面限度审计求教的比例较高，非无保属观念占比较高。而科创板和创业板执行里面限度审计的公司相对较少，非无保属观念占比较低。详见表 14 和图 6。

表 14 各上市板块里面限度审计情况（单元 ：家）

从行业踱步看，56 份非无保属观念里面限度审计求教踱步于 13 个行业。其中，非无保属观念比例较高的行业有训诫、抽象、和建筑业，比例永别为 18.18%、7.69%、5.26%。详见表15和图7。

表 15 各行业非无保留内控审计观念情况 （单元 ：份）

3. 非无保属观念里面限度审计观念触及事项相关情况。56份非无保留里面限度审计求教共触及 114 个事项，其中 28 个触及资金经管关联作弊和错报的风险与限度，10 个触及财务求教编制关联作弊和错报的风险与限度，9 个触及关联商业关联作弊和错报的风险与限度，9 个触及往复款项关联作弊和错报的风险与限度，8 个触及投资行为关联作弊和错报的风险与限度，7 个触及收入关联作弊和错报的风险与限度等。详见表 16。

4. 内控审计观念与财报审计观念对比。56 家被出具非无保属观念里面限度审计求教的上市公司中，有 9 家的财务报表审计求教为无保属观念（其中 7 家为带强调事项段或持续接洽事项段的无保属观念）；47 家的财务报表审计求教为非无保属观念，其中 24 家为保属观念，23 家为无法表暗示见。

114 家财务报表被出具非无保属观念审计求教的上市公司中，有 27 家未进行里面限度审计，40 家被出具了无保属观念的里面限度审计求教（其中 24 家为带强调事项段的无保属观念），9 家被出具了无法表暗示见的里面限度审计求教，38 家被出具了抵赖观念的里面限度审计求教。2023 年度财务报表被出具非无保留审计求教上市公司的里面限度审计观念情况详见表 17。

表 17 2023 年度财务报表被出具非无保属观念审计求教上市公司的里面限度审计观念情况（单元 ：份）

（二）分析论断

1.2021—2023 年实施里面限度审计的上市公司数目持续上升，出具非无保属观念审计求教的比例呈现下落的趋势。2023 年，A 股审计商场共有 3，804 家上市公司出具了里面限度审计求教，较 2022 年（3，601 家）增长 5.64%。依照《对于强化上市公司里面限度确立鞭策里面限度评价和审计的文书》（财会〔2023〕30 号）的端正，自2024 年年报起，总计上市公司及拟上市企业均需出具里面限度审计求教，瞻望 2024 年实施里面限度审计的上市公司数目将会大幅度上升。

2021—2023 年，内控审计求教被出具非无保属观念的数目永别为 54 份、57 份和 56份，比例永别为 2.18%、1.58% 和 1.47%，呈逐年下落趋势。

2. 导致出具非无保属观念的里面限度审计求教主要触及资金经管、财务求教编制、关联商业行为、往复款项和投资行为关联作弊和错报的风险与限度。从表 16 不错看出，导致出具非无保属观念的里面限度审计求教主要触及资金经管、财务求教编制、关联商业行为、往复款项关联作弊和错报的风险与限度等。典型的里面限度纰谬有以下几种情形 ：

（1）触及资金经管关联作弊和错报的风险与限度事项的有 28 个。举例某公司导致抵赖观念的事项为 ：“贵公司子公司因未决诉讼等原因导致大部分银行账户被冻结，受前述影响，该子公司存在借用其他公司账户进行资金归集暂存。上述事项说明，贵公司存在资金经管方面的紧要纰谬”。

（2）触及财务求教编制关联作弊和错报的风险与限度事项的有 10 个。举例某公司导致抵赖观念的事项为 ：“2023 年 11 月，公司收到中国证监会立案看望文书书，根据证监会立案看望情况和公司自查的收尾，公司认定以去年度财务报表存在紧要管帐漏洞。因前期管帐漏洞更正事项对 2023 年度比较财务报表及以去年度的财务情景和接洽效果具有紧要影响。上述事项标明公司存在与紧要商业和事项管帐处理的审批、对财务求教内容的审核审批等关联里面限度紧要纰谬，公司于 2023 年度求教报出日才对比较财务报表进行了追忆变嫌”。

（3）触及关联商业关联作弊和错报的风险与限度事项的有9 个。举例某公司导致抵赖观念的事项为 ：“A 公司施行限度东说念主及关联公司与 B 公司，C 公司等存在关联关系。B 公司为 A 公司的主要客户，C 公司为 A 公司的主要供应商。关联商业事先未履行必要的审议方法。A 公司在识别及泄露关联方及关联方商业的里面限度运行方面出现纰谬，无法保证关联方及关联方商业被实时识别，并履行关联的审批和泄露事宜、影响财务求教中关联方及关联方商业信息泄露的竣工性和准确性，与之关联的里面限度存在紧要纰谬”。

3. 里面限度审计观念为非无保属观念时，会在一定进程上影响财务报表审计观念的类型。依照《企业里面限度审计指引实施观念》的端正 ：“若是对里面限度的有用性发表抵赖观念，注册管帐师应当笃定该观念对财务报表审计观念的影响，并在里面限度审计求教中给以说明”，即注册管帐师应当探究里面限度审计观念和财务报表审计观念的关联性。通过对 2023 年年报审计商场进行分析，咱们中式了 2023 年度上市公司的里面限度审计观念和财务报表审计观念进行统计，并分组分析了里面限度审计观念和财务报表审计观念各异。发现它们之间存在关联性，但并非逐一双应。一般来说，当里面限度审计观念为非无保属观念时，会在一定进程上影响财务报表审计观念的类型。

（三）存在的主要问题

1. 上市公司里面限度和经管有待加强，里面限度审计被出具抵赖观念的上市公司数目占比仍较高。里面限度，稀奇是财务求教里面限度，是加强财会监督、紧闭财务作秀和提高上市公司管帐信息质地的病笃基础，而里面限度审计是对上市公司里面限度进行外部监督的病笃机制。依照现行端正，沪深主板上市公司要求每年执行里面限度审计，科创板上市公司上市满2 年后每年执行，而创业板和北交所上市公司未对里面限度审计作出端正。

从 2023 年上市公司里面限度审计情况看，5，354 家上市公司中有 3，804 家出具了里面限度审计求教，由 57 家管帐师事务所审计。共 3，748 家被出具无保属观念（其中 73 家被出具带强调事项段的无保属观念）；56 家被出具非无保属观念（9家为无法表暗示见 47 家为抵赖观念）。出具“不干净”里面限度审计观念占比为 3.39%，非无保属观念占比为 1.47%，与2022 年（占比 1.58%）比较略有下落。

出具里面限度审计非无保属观念，标明上市公司里面限度存在一个或多个紧要纰谬，走漏这些上市公司存在对里面限度宠爱进程不够、里面限度纰谬圭臬不适合、里面限度评价及整改不到位等问题。同期，也标明这些上市公司的公司措置和经管急待加强，在剖释限度关隘前移、擢升泄露透明度、保护投资者权利等方面仍有较大擢起飞间，对上市公司实施企业里面限度递次的经管、指导和监督仍需加强。

2. 对管帐师事务所里面限度审计的递次和监管仍需加强。在审阅并分析里面限度审计求教时，咱们发现有在个别管帐师事务所发现上市公司紧要里面限度审计纰谬，发表无法表暗示见的里面限度审计求教的情形。

如某公司的内控审计求教“导致无法表暗示见的事项”描画原因 ：“截止 2023 年 12 月 31 日，公司应收账款账面余额为 224，045.92 万元，应收账款余额中账龄 1 年以内的为63，935.09 万 元，1—2 年 的 为 46，476.26 万 元，账 龄 2—3 年的为 85，023.97 万元，其余为 3 年以上，公司 1 年以上应收账款占期末余额的比例为 71.46%。公司大额应收账款过信用期未收回，账龄较长且金额紧要，存在无法收回的风险，咱们无法判断公司应收账款经管关联里面限度的有用性”。

按照《企业里面限度审计指引》的端正，注册管帐师审计范围受到限定的，应当撤销业务商定或出具无法表暗示见的里面限度审计求教。注册管帐师在出具无法表暗示见的里面限度审计求教时，应当在里面限度审计求教中指明审计范围受到限定，无法对里面限度的有用性发表观念。该里面限度审计求教的“导致无法表暗示见的事项”并未说起超出上市公司限度、经管层对审计范围施加限定以及与注册管帐师职责的性质或时期安排关联的情形，出具无法表暗示见的内控审计求教，可能存在形成审计观念的基础不够充分、职业判断不够审慎的情形，审计观念的适合性存疑。

三、年报审计商场情况分析

（一）数据分析

1. 初次从事上市公司财务报表审计的管帐师事务所门户权臣增多。2023 年度，58 家管帐师事务所为 5，354 家上市公司出具年报审计求教，其中，8 家为 2023 年头次联络上市公司年报审计业务，共为 88 家上市公司出具了财务报表审计求教；57 家管帐师事务所为 3，804 家上市公司出具里面限度审计求教。其中，有 8 家为初次联络上市公司里面限度审计业务，共为 56 家上市公司出具了里面限度审计求教。

58 家管帐师事务所 2023 年度上市公司审计客户数目和收入总额情况见表 18。收入总额依据上市公司财务报表和里面限度审计求教泄露的数据加总策画。

表 18 各管帐师事务所审计客户数目和财报审计收费情况（按上市公司客户数目排序）（单元 ：份）

2. 上市公司财务报表审计商场鸠合度情况。赫芬达尔—赫希曼指数（Herfindahl-Hirschman Index，简称 HHI 指数）是一种测量产业鸠合度的抽象指数。它是指一个行业中各商场竞争主体所占行业总收入或总财富百分比的平方和，用来计量商场份额的变化，即商场中厂商规模的翻脸度。2023 年度，按照上市公司客户数目和年报审计收入策画的 HHI 指数永别为635 和 613，属于竞争型商场。

如图 8 所示，上市公司审计收费名次前 12 家管帐师事务所的审计收费共计 769，543 万元，占上市公司审计收费总额的78.86%，共为 3，707 家上市公司提供了年报审计业务，平均每家上市公司审计收费为 207.59 万元，高于 182.27 万元的平均水平。如图 9 所示，联络超过 100 家上市公司 2023 年度审计业务的管帐师事务所共有 13 家，平均每家管帐师事务所审计了 312 家上市公司，权臣高于总体平均水平约92 家。从总量上看，这 13 家管帐师事务所共为 4，056 家上市公司提供了年报审计业务。即22.41% 的管帐师事务所承揽了上市公司年报审计商场中 75.76% 的业务。大型管帐师事务所客户鸠合度趋于踏实，新备案管帐师事务所增多并未对质券审计商场酿成紧要负面影响。

3. 审计机构变更相关情况。2023 年度，共有 518 家上市公司变更了审计机构，占通盘上市公司 9.68%，变更审计机构的上市公司数目和比例都较 2022 年度（395 家，比例为7.64%）有所上升。

如表 19 所示，518 家变更审计机构的上市公司中，183 家变更前后的审计机构均为前十二大所（按照 2022 年度抽象评价百家名次排序），68 家由其他管帐师事务所变更为前十二大所，169 家由前十二大所变更为其他管帐师事务所，98 家变更前后的审计机构均为其他管帐师事务所。超过 50% 的上市公司在国内前十二大里面变动和其他管帐师事务所里面变动，上市公司客户结构相对较为踏实。

4. 变更审计机构上市公司行业相对鸠合。变更审计机构的上市公司的行业相对鸠合，抽象行业变更审计机构的比例最高，为30.77%；其次为文化、体育和文娱业，19.05% 的上市公司变更了审计机构 ；再次是训诫，批发和零卖业，租出和商务管行状，电力、热力、燃气及水出产和供应业等。详见表 20。

表 20 变更审计机构上市公司行业情况 （单元 ：家）

（二）分析论断

1. 头部管帐师事务所商场占有率较高，审计收费有所擢升。2023 年，上市公司审计客户数目超过 100 家的前 13 家管帐师事务所共联络 4，056 家上市公司年报审计业务，占上市公司总和的 75.76%，商场占有率较高。上市公司审计收费名次前 12家管帐师事务所的财务报表审计收费共计 769，543 万元，占上市公司审计收费总额的 78.86%，共为 3，707 家上市公司提供了年报审计业务，平均每家上市公司审计收费为 207.59 万元 ；2022 年上市公司审计收费名次前 12 家管帐师事务所的财务报表审计收费共计 744，944 万元，占上市公司审计收费总额的79.31%，共为 3，636 家上市公司提供了年报审计业务，平均每家上市公司审计收费为 204.88 万元。与 2022 年比较，头部管帐师事务所商场占有率仍较高，审计收费增长较快，平均审计收费有所上升。

2. 头部管帐师事务所都集了优质上市公司，审计生态出现良性变化。上证 50 指数因素股公司通盘被出具了无保属观念的审计求教。上证 50 指数因素股公司客户数目最多的前 12 家管帐师事务所与审计收费前 12 家的管帐师事务所较为重合，共审计了 44 家上证 50 指数因素股公司，占比 88.00%。详见表 21。在沪深 300 指数因素股公司中，均被出具了无保属观念的审计求教。其中，2 家被出具了带强调事项段的无保属观念审计求教。沪深 300 指数因素股公司客户数目最多的前 13家管帐师事务所与总计上市公司客户数目前 13 的管帐师事务所较为重合，共审计了 267 家沪深 300 指数因素股公司，占比 89.00%。详见表 22。

表 21 上证 50 审计商场情况 （单元 ：家）

表 22 沪深 300 审计商场情况 （单元 ：家）

2024 年 4 月，国务院印发《对于加强监管防护风险推动本钱商场高质地发展的几许观念》，要求加大对本钱商场的监管力度，强调要形成协力，大幅擢升罪犯违法成本，加大对质券期货罪犯造孽的合股打击力度，提高证券罪犯违法成本，压紧压实“看门东说念主”职守，督促指挥中介机构擢升执业质地。优质上市公司向头部管帐师事务所都集，有助于收窄审计风险敞口，回避风险外溢，促进管帐师事务所终了从事迹导向向质地为先的滚动，优化注册管帐师执业环境。

3. 新备案证券所联络的上市公司业务以有风险警示的公司为主，非无保留审计观念比例较高。2023 年度为上市公司出具年报审计求教的有 8 家新备案管帐师事务所，联络的 88家上市公司中有 11 家为退市风险警示或其他风险警示。88 家上市公司的审计求教中，78家为无保属观念，6 家为保属观念，4 家为无法表暗示见，非无保属观念的比例为 11.36%，权臣高于平均水平。

4. 变更审计机构后有超过一半的上市公司审计收费并未高潮，大多审计用度涨跌幅在 20% 以内。变更审计机构的上市公司中，除部分上市公司无可比数据外，有133 家上市公司审计收费增长 5% 以上，151 家与去年持平，184 家有所下落，64.48% 的上市公司审计收费并未高潮。探究到管帐师事务所新联络业务需要执行业务联络、风险评估等方法，还需要对期初数和比较时代的数据进行查对和审计，变更审计机构的上市公司审计收费偏低。

从审计收费变动幅度看，高潮 20% 以内的上市公司为91 家，高潮 20% 至 50% 之间的上市公司为 42 家，高潮超过50% 的上市公司为 25 家 ；下落 20% 以内的上市公司为 147家，下落 20% 至 50% 之间的上市公司为 32 家，下落超过50% 的上市公司为 5 家，涨跌幅在 20% 以内的公司居多。

5. 变更审计机构上市公司全体非无保属观念占比较高，大多数变更审计机构上市公司审计观念未变化。变更审计机构上市公司中，除 17 家上市公司无可比数据外，33 家公司被出具非无保属观念，占换所公司总和的 6.37%，远高于上市公司总体非无保属观念占比（2.13%）。换所公司中 451 家公司审计观念未变化，占比 87.07%，另有 30 家公司观念加剧，20 家公司观念减弱。详见表 23。以上情况说明通过变更审计机构购买审计观念的情况可能性较低。

6. 个别上市公司变更审计机构信息泄露质地有待擢升。上市公司关联公告走漏，变更审计机构主要系上市公司业务发展或审计需要、按照端正需要交替、原审计团队变更管帐师事务所、估量多年提供审计劳动、审计劳动聘期已满和审计时期、资源安排或地域原因等。其中，因上市公司业务发展或审计需要的大部分公司未能详备泄露发展需要的具体信息，变更审计机构信息泄露质地有待擢升。此外，518 家变更审计机构的上市公司中，1 家在 2 月份泄露年报，105 家在 3 月份泄露年报，409 家在 4 月份泄露年报，占比 78.96%，稀奇是其中超过一半的变更审计机构上市公司都在 4 月 25 日以后泄露年报。此外，还有 3 家公司于今仍未泄露年报（2 家公司已退市）。这种情况一方面是由于一些事迹较差、持续接洽能力存在紧要不笃定性、受到监管机构处理处罚或曾发现紧要管帐漏洞等问题的上市公司，聘用后任管帐师事务所进展从容 ；另一方面由于年报审计时代，事务所东说念主员分配方面资源紧缩，且需要糜掷较多的时期和资源了解其被审计单元环境并进行风险评估，出具审计求教时期较迟。

（三）存在的主要问题

审计收费是反应审计复杂性和风险的主见。高风险审计需要更多的审计资源参加，以将审计风险缩短到可摄取的水平。2023 年，管帐师事务所收取上市公司财务报表审计用度为975，866 万元，2022 年为 939，338 万元，同比增长约为 3.89%。扣除 2023 年以后新上市的公司后，审计用度增长约为 2.75%，增长通盘来自管帐师事务所向续聘的老客户增多收费，增多收费的比例是 3.24% ；而改聘管帐师事务所审计用度同比下落 1.77%。上市公司规模盈利水平增长，审计难度和职责量也随之擢升。若是改聘后的审计收费不升反降，就会制约管帐师事务所审计资源的参加，始终来看，将会对上市公司审计质地产生一定影响。

2023 年上市公司年报审计平均收费为182.27 万元，但有超过半数的上市公司审计收费低于平均收费。其中，271 家上市公司审计收费不到 50 万元。畸低的审计收费难以保证管帐师事务所参加必要的审计东说念主员和时期。连年来监管机构作出的行政处罚中，大部分触及注册管帐师基本审计方法执行不到位的问题，举例函证、存货监盘和截止性测试等方法执行不到位等，收费较低客不雅上导致管帐师事务所东说念主力参加较少，东说念主员专科性不及，难以发现系统性财务作秀。

四、策略残酷

1. 严格落实上市公司信息泄露主体职守。上市公司是财务信息泄露真确性的第一职守东说念主。四肢管帐信息的泄露主体，上市公司管帐信息质地关系到社会公众利益，残酷多措并举，连接强化上市公司管帐信息主体职守。一是压实信息泄露主体职守。确立里面信息泄露合规轨制，增强依期求教的可读性、实用性，提高信息泄露的递次性和有用性，擢升经管层的信息泄露合规顽强，主动泄露环境、社会职守和公司措置（ESG）履行情况，以及泄露内容充实、竣工性等方面的情况，完善风险监测机制，领受积极有用的危险搪塞措施。二是健全单元里面监督轨制。单元认真东说念主要高度宠爱并切实加强对财务职责的组织指挥，对管帐尊府的真确性、竣工性认真，切实剖释孤苦董事监督作用，完善以审计委员会为中枢的财务监督轨制，剖释其退缩性监督作用。三是从严打击证券商场财务作秀行径。强化系统措置，相持“惩祸首”与“打帮凶”并举，加大对第三方妥洽财务作秀行径的打击力度。相持立体化追责，构建行政国法、民事追责、刑事打击三位一体的立体化追责体系，切实救助商场诚信基础，保护投资者正当权利。

2. 充分剖释管帐师事务所执业监督作用。本钱市局势以信息泄露为基础的商场，确保信息的真确、准确、竣工、实时是最为基本的要求。管帐师事务所对上市公司的财务信息履行核查把关职责，出具的审计求教及鉴证观念对上市公司的财务求教提供合理保证，是投资者辩别上市公司信息真确性的病笃依据。为作念好本钱商场“看门东说念主”，更好剖释审计鉴证功能作用，应切实履行管帐事务所执业监督职责。一是严格征服职业说念德要求。切实增强管帐师事务所孤苦性，确保从本色上和体式上保持孤苦。抽象探究客户业务复杂进程，保持应有的职业怀疑，分配具有相应专科胜任能力的审计团队。严格照章履行审计鉴证职责，确保孤苦、客不雅、公说念、递次执业。二是持续加强信息化确立。依托数字化转型赋能擢升审计职责遵守，推动业务联络、审计功课和里面经管等全过程限度信息化。平常期骗多样智能审计用具，依托分享审计中心等终了紧密化单干功课。加强 IT 审计及大数据分析东说念主员参加，连接擢升识别和搪塞财务作弊的能力。三是连接擢升里面措置水平。加强管帐师事务所基础性圭臬体系确立，建立健全相宜本所施行情况的基础性圭臬体系，建立并有用运行素雅的里面质地经管体系，加强一体化确立，鞭策管帐师事务所完善里面措置，严格质地经管，防护执业风险。

3. 持续加强上市公司里面限度确立。企业里面限度是企业递次发展的病笃抓手，是全面擢升企业措置水平的主要旅途。素雅的公司措置对退缩和实时发现及纠正作弊行径、提高风险管控水平具有病笃酷爱。残酷以落实《对于强化上市公司里面限度确立 鞭策里面限度评价和审计的文书》为重心，持续擢升上市公司递次运作水平，递次管帐师事务所里面限度审计行径。一是建立健全上市公司里面限度轨制。各上市公司应严格按照关联递次要求，持续优化里面限度轨制，完善风险评估机制，加强里面限度评价和审计，科学认定里面限度纰谬，强化里面限度纰谬整改，促进公司里面限度的持续更动，连接擢升里面限度的有用性。二是切实履行信息泄露义务。各上市公司应按照关联要求，真确、准确、竣工泄露公司里面限度信息，每年在泄露公司年报的同期，泄露经董事会批准的公司里面限度评价求教以及管帐师事务所出具的财务求教里面限度审计求教。三是加强审计执业质地限度。《对于严格执行退市轨制的观念》以及新更正的退市规则，明确将多年估量里面限度非标审计观念等纳入递次类退市情形，增强递次运作强不断。注册管帐师应严格罢职准则规则要求对上市公司财务求教里面限度实施审计，致力于尽职，充分了解和掌持上市公司及拟上市企业财务求教里面限度确立和实施情况，抽象探究里面限度紧要纰谬对审计方法的性质、时期安排和范围的影响，孤苦审慎发表审计观念，提高里面限度审计质地。

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